合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所能否獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任?

　　關(guān)于合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所能否對(duì)外獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任問(wèn)題，在司法實(shí)踐中有不同的認(rèn)識(shí)。由于《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第23條第2款規(guī)定“合伙設(shè)立的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)，由合伙人按照出資比例或者協(xié)議的約定，以各自的財(cái)產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任。合伙人對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。”某些法院以此為由，認(rèn)定合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任的能力并判決由合伙人個(gè)人直接承擔(dān)賠償責(zé)任。

　　合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所能否獨(dú)立地承擔(dān)民事責(zé)任，能否獨(dú)立地應(yīng)訴和起訴，要看其是否具備以下幾個(gè)獨(dú)立民事主體地位的法定條件：(1)有獨(dú)立的名義；(2)有獨(dú)立的意志；(3)有獨(dú)立的財(cái)產(chǎn)；(4)有獨(dú)立的目的；(5)有獨(dú)立的責(zé)任。筆者認(rèn)為，根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》關(guān)于合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的有關(guān)法律規(guī)定，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所完全具備上述成為獨(dú)立民事主體的法定條件，具有獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任的法律地位并能以自己的名義獨(dú)立地起訴和應(yīng)訴。

    合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所有獨(dú)立的名義

　　無(wú)論何種民事主體，都必須有自己的姓名或名稱(chēng)，并能夠以自己的名義對(duì)外實(shí)施民事法律行為，設(shè)定民事法律關(guān)系。在會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展比較成熟的一些國(guó)家，尤其是英美法系國(guó)家，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所與其他合伙組織一樣被集合稱(chēng)為“商號(hào)”。他們可以“商號(hào)”的名義來(lái)承接業(yè)務(wù)和經(jīng)營(yíng)，在合伙人之間每一個(gè)合伙人都是他們“商號(hào)”的代理人；任何合伙人以通常方式從事“商號(hào)”營(yíng)業(yè)范圍內(nèi)的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，對(duì)“商號(hào)”和全體合伙人均有約束力。在我國(guó)，《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第25條第2款特別對(duì)設(shè)立會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)向?qū)徟鷻C(jī)關(guān)報(bào)送“會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱(chēng)、組織機(jī)構(gòu)和業(yè)務(wù)場(chǎng)所”的文件作了規(guī)定；《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第3條、第6條、第16條、第23條、第30條和第42條等條款同樣賦予了合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所以自己的名義獨(dú)立承接注冊(cè)會(huì)計(jì)師法定業(yè)務(wù)、獨(dú)立出具業(yè)務(wù)報(bào)告，并以自己的名義享有民事權(quán)利和承擔(dān)民事義務(wù)的地位。

    合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所有自己的獨(dú)立意志

合伙要成為獨(dú)立的民事主體，要以自己的名義獨(dú)立存在，必須有自己的獨(dú)立意志。對(duì)此，我國(guó)《民法通則》規(guī)定，個(gè)人合伙的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，由合伙人共同決定；《合伙企業(yè)法》規(guī)定，合伙企業(yè)的一些重大事項(xiàng)，必須經(jīng)全體合伙人共同同意。《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》也規(guī)定，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合伙人或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)外承接業(yè)務(wù)和出具具有法律效力的業(yè)務(wù)報(bào)告都必須以會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名義和同意為前提。也就是說(shuō)，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)盡管是由合伙人或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人具體承辦的，但其行為必須體現(xiàn)合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的意志，而不是體現(xiàn)合伙人或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師的個(gè)人意志。在實(shí)際運(yùn)作中，盡管合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以推舉執(zhí)行合伙人或者首席合伙人及合伙代表人來(lái)執(zhí)行合伙事務(wù)，但這并不影響其按照合伙協(xié)議的要求體現(xiàn)全體合伙人的共同意志。

    合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所有自己的獨(dú)立財(cái)產(chǎn)

　　根據(jù)《民法通則》的規(guī)定，民事主體必須有自己的獨(dú)立財(cái)產(chǎn)，為充實(shí)自己的民事主體地位奠定物質(zhì)基礎(chǔ)。民事主體的獨(dú)立財(cái)產(chǎn)區(qū)別于其成員的財(cái)產(chǎn)，是由民事主體自主支配并作為對(duì)外承擔(dān)民事責(zé)任的基礎(chǔ)。為維護(hù)合伙關(guān)系的穩(wěn)定性，各國(guó)立法普遍承認(rèn)合伙財(cái)產(chǎn)的共有性和獨(dú)立性。如《德國(guó)民法典》第718條第1款規(guī)定：“合伙的出資以及通過(guò)為合伙執(zhí)行事務(wù)而取得的財(cái)物，均為全體合伙人的共同財(cái)產(chǎn)。”《日本民法典》第668條規(guī)定：“由合伙成員出資及其他形式形成的合伙財(cái)產(chǎn)，屬于整個(gè)合伙成員共同共有�！蔽覈�(guó)《民法通則》和《合伙企業(yè)法》也都對(duì)合伙的獨(dú)立財(cái)產(chǎn)問(wèn)題作出了明確的規(guī)定。盡管我國(guó)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》沒(méi)有對(duì)合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的法定注冊(cè)資本作出強(qiáng)制性規(guī)定，也沒(méi)有明確規(guī)定在申請(qǐng)?jiān)O(shè)立時(shí)要向?qū)徟�和登記機(jī)關(guān)提交出資證明，但由于我國(guó)的注冊(cè)資本制度屬于實(shí)收資本制度，并且合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須向工商行政管理部門(mén)辦理工商登記手續(xù)，而要辦理工商登記手續(xù)就必須要向登記部門(mén)提交出資證明才可，否則，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所就不能合法成立，所以，我國(guó)的合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所自設(shè)立之日起就有自己的獨(dú)立財(cái)產(chǎn)。

    合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所有自己的獨(dú)立目的

　　民事主體都有自己的獨(dú)立目的，合伙及其合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為一種民事主體，也應(yīng)當(dāng)有實(shí)現(xiàn)其共同利益的獨(dú)立目的，否則就沒(méi)有必要以合伙的名義獨(dú)立存在�！斗▏�(guó)民法典》第1833條規(guī)定：“一切合伙契約，應(yīng)具有合法標(biāo)的，并為合伙人的共同利益而訂立�！焙匣锛捌浜匣飼�(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立利益目的，既不是某一合伙人的個(gè)別利益體現(xiàn)，也不是合伙人之間利益的簡(jiǎn)單相加，而是由全體合伙人的共同意志所決定的合伙整體利益。合伙本身就是為追求和實(shí)現(xiàn)這一利益目的所組成的合伙人之間的聯(lián)合體。由于合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名義、意志和財(cái)產(chǎn)的獨(dú)立，在此基礎(chǔ)上，必然存在脫離合伙人個(gè)人利益的合伙整體利益，從而產(chǎn)生注冊(cè)會(huì)計(jì)師之間相互合伙經(jīng)營(yíng)的目的和需求。如果否認(rèn)合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所有自己的獨(dú)立目的，僅僅認(rèn)為是為了滿(mǎn)足合伙人的個(gè)人目的，而沒(méi)有合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立目的，就無(wú)法解釋為什么香港有些注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了滿(mǎn)足個(gè)人目的而成立獨(dú)自經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，同時(shí)為了滿(mǎn)足個(gè)人與合伙的雙重利益目的，又與其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師聯(lián)合設(shè)立合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)象。根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須在合法承辦審計(jì)與會(huì)計(jì)咨詢(xún)、服務(wù)等業(yè)務(wù)范圍內(nèi)來(lái)實(shí)現(xiàn)自己的獨(dú)立目的，不得為了實(shí)現(xiàn)自己的獨(dú)立利益目的而侵犯委托人和其他利害關(guān)系人的利益。

    合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所有自己獨(dú)立的責(zé)任

　　《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第42條規(guī)定：“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任�！边@一規(guī)定對(duì)于合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所并不例外�？梢�(jiàn)，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任是法律規(guī)定的獨(dú)立責(zé)任，并不是因?yàn)橛珊匣锶顺袚?dān)無(wú)限連帶責(zé)任而從立法上免除合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任。合伙人承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任的前提條件是，只有當(dāng)合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所的財(cái)產(chǎn)不足以清償合伙債務(wù)時(shí)，才能由合伙人以個(gè)人的財(cái)產(chǎn)承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任。對(duì)此，我國(guó)《合伙企業(yè)法》第39條明確規(guī)定：“合伙企業(yè)對(duì)其債務(wù)，應(yīng)先以其全部財(cái)產(chǎn)進(jìn)行清償。合伙企業(yè)財(cái)產(chǎn)不足以清償?shù)狡趥鶆?wù)的，各合伙人應(yīng)承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任�！�

　　在司法實(shí)踐中，某些法院以合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所最終是由合伙人承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任為由，不論合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否有獨(dú)立的財(cái)產(chǎn)、能否足以清償合伙債務(wù)，均直接判決由合伙人個(gè)人承擔(dān)賠償責(zé)任。這種否認(rèn)合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所獨(dú)立責(zé)任的做法，是不符合法律規(guī)定的。由于合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所有自己的名義和財(cái)產(chǎn)，并且首先應(yīng)當(dāng)用事務(wù)所的財(cái)產(chǎn)對(duì)外承擔(dān)民事賠償責(zé)任，合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所既有自己的獨(dú)立責(zé)任，也能夠獨(dú)立地承擔(dān)責(zé)任。至于在合伙財(cái)產(chǎn)不足以清償合伙債務(wù)時(shí)由合伙人用自己的財(cái)產(chǎn)清償，這只是合伙責(zé)任的一種補(bǔ)充責(zé)任或額外保障，而不是為了否認(rèn)合伙事務(wù)所的責(zé)任能力。